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El artículo 84 uno 2º f) de la Ley 37/1992 establece que serán sujetos pasivos del IVA: Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.

Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.”

El IVA en las ejecuciones de Obra.

¿Qué es una ejecución de Obra?

En primer lugar debemos definir el concepto de ejecución de obra según pronunciamientos de la Dirección General de Tributos, en el ámbito del IVA, la consulta vinculante V1213-11, de 13 de mayo, habla de que la “ejecución de obra implica la obtención de un bien distinto a los bienes que se hayan utilizado para su realización, y ello, tanto si la operación es calificada de entrega de bienes, como si lo es de prestación de servicios. De esta afirmación ha de derivarse que la entrega o puesta a disposición del destinatario de ese nuevo bien, que es precisamente el que se obtiene como resultado de la ejecución de la obra, determina el momento en que la operación ha de entenderse efectuada.

A su vez en el artículo 6 LIVA  se define el concepto de edificaciones, como las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente.

A modo de ejemplo,  tendrán la consideración de edificaciones: las viviendas, locales, instalaciones industriales, instalaciones deportivas no accesorias de otras edificaciones, puertos, aeropuertos, carreteras, autopistas y demás vías de comunicación terrestres o fluviales.

No tendrán la consideración de edificaciones, entre otros, las obras de urbanización de terrenos, las construcciones accesorias de explotaciones agrícolas y los lugares de extracción de productos naturales (minas, canteras, pozos de petróleo o de gas).

Ejemplo:

Una empresa dedicada a la fabricación, preparación y montaje de obra de armaduras industriales para hormigonar, realiza a su cliente (empresa constructora) trabajos para una determinada obra. La armadura se realiza en el taller de la primera, la transporta y la monta en obra. Se trata de un ejemplo claro de supuesto de inversión del sujeto pasivo. La empresa de fabricación emitiría sus facturas sin IVA, y la empresa de constructora debería autorrepercutirse el IVA. El mismo ejemplo anterior pero considerando que la empresa dedicada a la fabricación, preparación y montaje de obra solamente suministra las armaduras industriales a la obra, sin montarla, para que pase a disposición de su cliente (constructora). En este caso consideramos que la empresa de fabricación sí que debería emitir una factura con IVA a su cliente, ya que la empresa de fabricación está suministrando un producto sin intervención (ejecución) en la obra.

¿Cuándo se aplica la inversión del Sujeto Pasivo?

La inversión del sujeto pasivo se dará en operaciones con contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista, pero también cuando el destinatario de las operaciones sea el contratista principal u otros subcontratistas, luego afecta a toda la “cadena de participantes” en la ejecución de la obra.

¿Cómo hacer la factura?

La Empresa o Profesional que emita la factura sin IVA tendrá que añadir en la misma la siguiente anotación:

“El sujeto pasivo del impuesto es el destinatario de la operación conforme al artículo 84.1.2ºf de la Ley de IVA 37/1992.”

La Empresa que recibe la factura, que autorrepercute el IVA, no tiene obligación de realizar una autofactura, aunque sí tiene que incluir la operación en sus libros registro de IVA y aparecerá una partida de IVA soportado y otra de IVA repercutido.

¿Cómo liquidar el IVA?

Tanto la empresa o profesional que emite la factura como el que la recibe debe incluir mensual o trimestralmente en el modelo 303 estas operaciones:

  • El que emite la factura: Deberá declararla, solamente a efectos informativos pues no intervendrá en la liquidación del modelo 303, en la casilla 61 (actualmente) Operaciones no sujetas o con inversión del sujeto pasivo que originan el derecho a deducción. En el resumen anual, Modelo 390 se deberá reflejar en la casilla 110.
  • El que recibe la factura: Realizará la autorrepercusión y por tanto tendrá un IVA repercutido que incluirá (dentro del modelo 303) junto con las facturas del régimen general en el apartado de IVA devengado, pues no existe una casilla específica habilitada. También la incluirá en el apartado de IVA deducible (modelo 303), si es deducible, en operaciones interiores corrientes para que el efecto sea neutro. En el resumen anual, Modelo 390 se deberá reflejar en el apartado de IVA devengado en las casillas 27 y 28 y en el apartado de IVA deducible en las casillas 48 y 49 ya que no existe una casilla específica.
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